| 執(zhí)業(yè)道場(chǎng) | 對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的一點(diǎn)思考

對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的一點(diǎn)思考

2024年07月15日

        財(cái)務(wù)舞弊是指企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)告、會(huì)計(jì)處理、資金使用、內(nèi)部控制等方面故意違反法律法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、職業(yè)道德,采取虛假記載、誤導(dǎo)性陳述、隱瞞事實(shí)等手段,以達(dá)到誤導(dǎo)投資者、債權(quán)人、社會(huì)公眾等利益相關(guān)者,獲取非法利益目的的行為。
        企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊不僅損害了企業(yè)的聲譽(yù),也給投資者、債權(quán)人造成了巨大損失,阻礙了資本市場(chǎng)的穩(wěn)定和發(fā)展,擾亂了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展秩序。
        一、財(cái)務(wù)舞弊基本情況及現(xiàn)狀
        (一)財(cái)務(wù)舞弊類型
        財(cái)務(wù)舞弊主要分為以下幾種類型
        1、操縱利潤(rùn):指企業(yè)在財(cái)務(wù)報(bào)表中故意篡改、隱瞞或遺漏財(cái)務(wù)信息,以達(dá)到誤導(dǎo)財(cái)務(wù)信息使用者的目的,主要體現(xiàn)為操控收入、成本費(fèi)用等。
        2、資產(chǎn)負(fù)債表舞弊:資產(chǎn)負(fù)債表舞弊是指企業(yè)通過虛增資產(chǎn)、隱瞞負(fù)債、資本化費(fèi)用等手段,對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表進(jìn)行操縱。
        3、關(guān)聯(lián)交易及關(guān)聯(lián)交易非關(guān)聯(lián)化:指企業(yè)通過與關(guān)聯(lián)方或隱性關(guān)聯(lián)方進(jìn)行不正常的交易,將利潤(rùn)或資金轉(zhuǎn)移給關(guān)聯(lián)方或從關(guān)聯(lián)方轉(zhuǎn)移虧損,從而達(dá)到掩蓋財(cái)務(wù)狀況和關(guān)聯(lián)資金占用等目的。
        4、資金違規(guī)使用:指企業(yè)將資金用于非正常用途,如挪用資金、進(jìn)行高風(fēng)險(xiǎn)投資等,損害企業(yè)利益。
        5、并購(gòu)重組造假:通過并購(gòu)重組、虛增業(yè)績(jī)、將業(yè)績(jī)責(zé)任轉(zhuǎn)嫁等。
        (二)財(cái)務(wù)舞弊發(fā)展階段
        財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)展大致可以分為三個(gè)階段:
        1、初級(jí)階段:這個(gè)階段的財(cái)務(wù)舞弊主要以虛假記載和誤導(dǎo)性陳述為主,手法較為簡(jiǎn)單,往往是為了滿足銀行的貸款要求、個(gè)人牟利等目的。這類財(cái)務(wù)舞弊往往涉及個(gè)別人物,對(duì)企業(yè)整體影響較小。
        2、中級(jí)階段:在這個(gè)階段,財(cái)務(wù)舞弊手法更加復(fù)雜多樣,涉及企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告、內(nèi)部控制等方面,財(cái)務(wù)舞弊行為往往具有組織性和系統(tǒng)性,可能涉及企業(yè)管理層和員工共同參與。這種舞弊對(duì)企業(yè)的影響較大,可能導(dǎo)致企業(yè)陷入經(jīng)營(yíng)困境。
        3、高級(jí)階段:這個(gè)階段的財(cái)務(wù)舞弊具有高度的專業(yè)化和智能化特點(diǎn)。財(cái)務(wù)舞弊者利用先進(jìn)的技術(shù)手段和對(duì)會(huì)計(jì)法規(guī)的深入了解,通過與客戶、供應(yīng)商、銀行等金融機(jī)構(gòu)形成利益共同體,內(nèi)外勾結(jié),實(shí)施難以察覺的全產(chǎn)業(yè)鏈的業(yè)務(wù)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)性財(cái)務(wù)舞弊行為。這類財(cái)務(wù)舞弊往往涉及巨額資金,對(duì)企業(yè)和金融市場(chǎng)造成嚴(yán)重影響。
        (三)財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)展趨勢(shì)
        近年來,隨著市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和全球化的推進(jìn),以及監(jiān)管力度的加大,財(cái)務(wù)舞弊呈現(xiàn)出一些新的發(fā)展趨勢(shì)。財(cái)務(wù)舞弊者不斷尋找新的手段,利用企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、法律法規(guī)及監(jiān)管的漏洞,財(cái)務(wù)舞弊手段不斷翻新,舞弊領(lǐng)域逐漸擴(kuò)大,呈現(xiàn)出舞弊集團(tuán)化、跨國(guó)化、隱蔽化、復(fù)雜化特征。
        1、舞弊手段日益復(fù)雜、隱蔽和高明:隨著監(jiān)管力度的加強(qiáng),傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)舞弊手段逐漸暴露,同時(shí),隨著科技的進(jìn)步和市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,商業(yè)模式日益增多,企業(yè)的舞弊手段越來越隱蔽和復(fù)雜,近年來更具隱蔽性的交易造假財(cái)務(wù)舞弊占比上升,實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊的幫兇也從關(guān)聯(lián)方、隱性關(guān)聯(lián)方向真實(shí)客戶和供應(yīng)商配合造假轉(zhuǎn)換,舞弊手段也從虛構(gòu)交易合同、偽造交易憑證、資金流等向與真實(shí)客戶和供應(yīng)商配合簽訂表面合法的交易合同、真實(shí)的資金流、完整的交易閉環(huán)等,財(cái)務(wù)舞弊從無中生有走向假賬真做,使得識(shí)別和防范財(cái)務(wù)舞弊變得更加困難。
        2、涉及領(lǐng)域更加廣泛:財(cái)務(wù)舞弊不再局限于傳統(tǒng)的財(cái)務(wù)領(lǐng)域,而是擴(kuò)展到企業(yè)運(yùn)營(yíng)及上下游的各個(gè)環(huán)節(jié),如供應(yīng)鏈、銷售、采購(gòu)、投資等,使得財(cái)務(wù)舞弊行為更加復(fù)雜和難以監(jiān)管。
        3、串通舞弊日益深化:財(cái)務(wù)舞弊范圍不斷擴(kuò)大,不再局限于個(gè)別企業(yè)或個(gè)人,而是涉及多個(gè)企業(yè)、行業(yè)、產(chǎn)業(yè)鏈,形成了一種系統(tǒng)性的財(cái)務(wù)舞弊。企業(yè)內(nèi)外串通舞弊現(xiàn)象愈發(fā)嚴(yán)重,財(cái)務(wù)舞弊者與企業(yè)內(nèi)部部門及外部合作伙伴相互勾結(jié),共同實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊行為,包括管理層、員工、供應(yīng)商、客戶、銀行等各方之間的相互勾結(jié),形成復(fù)雜的舞弊網(wǎng)絡(luò)。
        4、財(cái)務(wù)舞弊國(guó)際化:隨著全球化進(jìn)程的加速,企業(yè)跨國(guó)經(jīng)營(yíng)越來越普遍,跨境舞弊也呈現(xiàn)出增多的趨勢(shì)。這種舞弊行為往往涉及多個(gè)國(guó)家和地區(qū),給監(jiān)管和追責(zé)帶來更大的難度。
        5、舞弊動(dòng)機(jī)更加多元化:除了傳統(tǒng)的追求業(yè)績(jī)、獲取貸款等目的外,還涉及企業(yè)高管的個(gè)人利益、股東矛盾、利益輸送、上市融資、避免退市等多元化動(dòng)機(jī)。
        (四)財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)狀
        1、財(cái)務(wù)舞弊案件頻發(fā):近年來,由于種種原因,包括經(jīng)濟(jì)壓力、業(yè)績(jī)考核、企業(yè)保殼避免退市、融資等需求,企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的數(shù)量呈上升趨勢(shì),國(guó)內(nèi)外財(cái)務(wù)舞弊案件頻發(fā),涉及金額巨大,嚴(yán)重?fù)p害了投資者和債權(quán)人的利益,嚴(yán)重?cái)_亂了市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。
        2、監(jiān)管力度有所加強(qiáng):政府和監(jiān)管機(jī)構(gòu)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的監(jiān)管力度不斷加強(qiáng),出臺(tái)了一系列法律法規(guī)和監(jiān)管措施,加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的打擊力度。
        3、現(xiàn)金舞弊日益泛濫:現(xiàn)金舞弊成為一種常見的舞弊手段,企業(yè)利用貨幣資金來粉飾會(huì)計(jì)報(bào)表,掩蓋真實(shí)的財(cái)務(wù)狀況。
        4、長(zhǎng)期以來對(duì)配合企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的客戶、供應(yīng)商和銀行等金融機(jī)構(gòu)缺乏有效的法律追究機(jī)制, 導(dǎo)致其相互勾結(jié)、內(nèi)外串通、聯(lián)手欺騙監(jiān)管機(jī)構(gòu)、投資者、債權(quán)人、注冊(cè)會(huì)計(jì)師。
        (五)導(dǎo)致財(cái)務(wù)舞弊的主要原因
        導(dǎo)致財(cái)務(wù)舞弊愈演愈烈、越來越復(fù)雜的原因復(fù)雜多樣,主要包括:
        1、利益驅(qū)動(dòng):企業(yè)追求高利潤(rùn),管理層出于個(gè)人利益、晉升機(jī)會(huì)等動(dòng)機(jī),可能會(huì)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。只要經(jīng)濟(jì)利益誘惑足夠大,而付出的成本自然可以被接受,當(dāng)預(yù)期收益遠(yuǎn)大于預(yù)期成本,就會(huì)有企業(yè)和個(gè)人力圖通過財(cái)務(wù)舞弊獲取不正當(dāng)?shù)睦妗?/span>
        2、法律法規(guī)缺陷:現(xiàn)有法律法規(guī)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的處罰力度不夠,難以形成有效震懾。雖然我國(guó)已經(jīng)制定了一系列防范財(cái)務(wù)舞弊的法律法規(guī),但在實(shí)際執(zhí)行中,由于法律法規(guī)的威懾力不足、執(zhí)法力度不夠等原因,違法成本過低,導(dǎo)致一些企業(yè)和個(gè)人仍然敢于挑戰(zhàn)法律底線、鋌而走險(xiǎn)。
        3、社會(huì)信用體系建設(shè)缺陷:建立健全完善的社會(huì)信用體系,可以讓財(cái)務(wù)舞弊者在社會(huì)、經(jīng)濟(jì)等方方面面寸步難行,但目前情況是,尚未將各政府部門、金融體系的信息完全整合、貫通,存在信用信息不對(duì)稱、信用評(píng)估標(biāo)準(zhǔn)不統(tǒng)一、信用市場(chǎng)秩序混亂、信用體系建設(shè)還面臨一些技術(shù)挑戰(zhàn)及如何規(guī)范網(wǎng)絡(luò)信用評(píng)價(jià)體系等缺陷。
        4、道德風(fēng)險(xiǎn):企業(yè)文化缺失,員工道德觀念不強(qiáng),部分企業(yè)經(jīng)營(yíng)者缺乏誠(chéng)信,追求短期利益,導(dǎo)致財(cái)務(wù)舞弊行為的發(fā)生。
        5、內(nèi)部控制失效:財(cái)務(wù)舞弊現(xiàn)象的產(chǎn)生,很大程度上是由于內(nèi)部控制制度不健全、不完善,存在嚴(yán)重缺陷,給舞弊行為提供了可乘之機(jī)。
        6、外部監(jiān)管不力:雖然近年來監(jiān)管力度有所加強(qiáng),但監(jiān)管部門對(duì)企業(yè)的監(jiān)管力度不足,監(jiān)管力量有限,監(jiān)管手段不夠完善,使得財(cái)務(wù)舞弊行為得以長(zhǎng)期存在。
        7、第三方注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)范圍和審計(jì)程序受限:  尤其是在懷疑企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊時(shí),因其固有的限制,沒有監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)法權(quán)和調(diào)查權(quán),很難進(jìn)一步核查銀行上下游資金流水、企業(yè)上下游客戶、供應(yīng)商等,無法取得確切的審計(jì)證據(jù)證明企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊。 
        二、對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的思考及應(yīng)對(duì)建議
        防范財(cái)務(wù)舞弊是一個(gè)系統(tǒng)工程,面對(duì)目前越來越復(fù)雜、愈演愈烈的財(cái)務(wù)舞弊情況,需要標(biāo)本兼治、整體推進(jìn),不是一個(gè)部門或一個(gè)行業(yè)能夠防范的,要從完善法律法規(guī)、建立健全社會(huì)信用體系、加大政府監(jiān)管力度、完善企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè)、創(chuàng)建良好的企業(yè)文化、加強(qiáng)內(nèi)外部審計(jì)工作等各個(gè)方面入手,才能夠真正做到企業(yè)和經(jīng)營(yíng)者不敢、不能、不想、不愿進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊。
        (一)完善法律法規(guī)體系是防范財(cái)務(wù)舞弊的堅(jiān)定基礎(chǔ)
        加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的立法工作,提高法律法規(guī)的針對(duì)性和可操作性,通過對(duì)財(cái)務(wù)舞弊行為的嚴(yán)格規(guī)定,形成強(qiáng)大的震懾力,使?jié)撛诘呢?cái)務(wù)舞弊者不敢輕易違法。同時(shí),法律法規(guī)使監(jiān)管工作有法可依,為財(cái)務(wù)舞弊行為的查處和追責(zé)提供法律依據(jù),保障投資者的合法權(quán)益。
        無論是資本市場(chǎng)的穩(wěn)定與發(fā)展,還是資本市場(chǎng)功能的發(fā)揮,都需要法律法規(guī)和相關(guān)司法條例保駕護(hù)航。因此,在加快構(gòu)建全方位、立體化追責(zé)體系的過程中,相關(guān)法律法規(guī)也需要進(jìn)一步完善。
        財(cái)務(wù)舞弊之所以高度集中在收入造假領(lǐng)域,與長(zhǎng)期以來對(duì)配合企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的客戶、供應(yīng)商和銀行等金融機(jī)構(gòu)缺乏有效的法律追究機(jī)制有關(guān)。
        注冊(cè)會(huì)計(jì)師在依法對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告進(jìn)行審計(jì)的過程中,按照審計(jì)準(zhǔn)則的要求,會(huì)計(jì)師需審核企業(yè)產(chǎn)品銷售和材料采購(gòu)等業(yè)務(wù)交易是否真實(shí)、交易條件是否正常、交易價(jià)格是否公允、應(yīng)收應(yīng)付款項(xiàng)是否正確、貨幣資金是否存在等問題,向企業(yè)的客戶、供應(yīng)商和銀行等金融機(jī)構(gòu)進(jìn)行函證或現(xiàn)場(chǎng)核查訪談。在注冊(cè)會(huì)計(jì)師函證和現(xiàn)場(chǎng)核查訪談過程中,如果客戶、供應(yīng)商和銀行等金融機(jī)構(gòu)蓄意向注冊(cè)會(huì)計(jì)師提供虛假信息,就會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗,財(cái)務(wù)舞弊就會(huì)得逞。
        從目前暴露出的財(cái)務(wù)舞弊案件看,存在越來越多的企業(yè)、供應(yīng)商、客戶、銀行等金融機(jī)構(gòu)等相互勾結(jié),內(nèi)外串通,配合財(cái)務(wù)舞弊,故意隱瞞重要事實(shí)。相互勾結(jié)、內(nèi)外串通、聯(lián)手欺騙監(jiān)管機(jī)構(gòu)、投資者、債權(quán)人、注冊(cè)會(huì)計(jì)師的行為,是破壞資本市場(chǎng)生態(tài)的一股重大違法力量。
        如果判定為惡意財(cái)務(wù)舞弊,就應(yīng)讓財(cái)務(wù)舞弊者以及配合財(cái)務(wù)舞弊、故意隱瞞重要事實(shí)的供應(yīng)商、客戶、銀行等金融機(jī)構(gòu)付出其難以承擔(dān)的高昂代價(jià),承擔(dān)嚴(yán)重的民事連帶賠償責(zé)任和刑事責(zé)任,提高入刑比例和刑期上限,以非法獲利金額為基礎(chǔ)確定處罰金額,大幅提高違法違規(guī)成本,徹底切斷企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的利益鏈,減少企業(yè)實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊的機(jī)會(huì)。因此,需要完善法律法規(guī)體系,強(qiáng)化執(zhí)法力度,加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊案件的查處和懲處力度,出臺(tái)相關(guān)追責(zé)和處罰機(jī)制并嚴(yán)格執(zhí)行已勢(shì)在必行,迫在眉睫。只有這樣,才能讓全社會(huì)知道,如果進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊或配合財(cái)務(wù)舞弊,就會(huì)傾家蕩產(chǎn),形成企業(yè)及個(gè)人不敢、不想、不能、不愿實(shí)施財(cái)務(wù)舞弊的巨大威懾力。
        (二)政府監(jiān)管在防范財(cái)務(wù)舞弊中具有舉足輕重的地位
        政府監(jiān)管在防范財(cái)務(wù)舞弊中發(fā)揮著至關(guān)重要的作用,作為財(cái)務(wù)舞弊防范體系的重要組成部分,具有不可替代的地位,對(duì)于維護(hù)市場(chǎng)秩序、保護(hù)投資者利益以及促進(jìn)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展具有重要意義。
        財(cái)政部、審計(jì)署、銀保監(jiān)會(huì)、證監(jiān)會(huì)、公檢法系統(tǒng)、交易所及相關(guān)派出機(jī)構(gòu)、稅務(wù)機(jī)關(guān)、海關(guān)等政府部門均在防范財(cái)務(wù)舞弊方面發(fā)揮重要作用。
        1、通過制定和實(shí)施相關(guān)規(guī)定規(guī)范以及加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的監(jiān)管、開展專項(xiàng)整治等手段,保障市場(chǎng)秩序和公共利益,對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊行為進(jìn)行監(jiān)管。建立嚴(yán)格的監(jiān)管制度,加強(qiáng)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)監(jiān)管,對(duì)財(cái)務(wù)舞弊行為進(jìn)行嚴(yán)厲打擊,加大對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的懲罰力度,提高違法成本。一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在財(cái)務(wù)舞弊行為,政府部門可以迅速采取措施,對(duì)涉事企業(yè)和責(zé)任人進(jìn)行嚴(yán)厲查處,確保法律法規(guī)的嚴(yán)肅性和權(quán)威性。
        2、積極推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)的完善,強(qiáng)化內(nèi)部控制,從源頭防范財(cái)務(wù)舞弊。政府鼓勵(lì)企業(yè)建立健全內(nèi)部審計(jì)制度,加強(qiáng)對(duì)企業(yè)高管的監(jiān)督,以防止權(quán)力濫用導(dǎo)致的財(cái)務(wù)舞弊。
        3、推廣企業(yè)誠(chéng)信文化建設(shè),鼓勵(lì)企業(yè)樹立誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)理念,將誠(chéng)信經(jīng)營(yíng)與企業(yè)的市場(chǎng)準(zhǔn)入、稅收優(yōu)惠、銀行貸款等政策掛鉤,對(duì)企業(yè)形成激勵(lì)約束。
        4、通過加強(qiáng)信息披露監(jiān)管,提高企業(yè)財(cái)務(wù)透明度,為投資者提供充分、準(zhǔn)確的財(cái)務(wù)信息,降低財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生概率。政府部門可以要求企業(yè)在證券市場(chǎng)披露詳細(xì)、真實(shí)的財(cái)務(wù)信息,以便投資者做出明智的投資決策。
        5、深入開展財(cái)務(wù)舞弊法治宣傳教育,提高企業(yè)管理者、社會(huì)公眾的法律意識(shí)。加強(qiáng)對(duì)投資者的教育,增強(qiáng)投資者的風(fēng)險(xiǎn)意識(shí),降低投資者損失。
        6、通過多種途徑,提高社會(huì)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的認(rèn)知度,引導(dǎo)市場(chǎng)主體自覺抵制違法行為,共同維護(hù)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)秩序。
        (三)信用體系建設(shè)與財(cái)務(wù)舞弊防范密切相關(guān)
        信用體系通過收集、整理和分析企業(yè)和個(gè)人的各類信用信息,對(duì)企業(yè)和個(gè)人的信用狀況進(jìn)行評(píng)價(jià)和監(jiān)控,從而為金融、投資、交易等經(jīng)濟(jì)活動(dòng)提供信用參考,為投資者提供可靠的決策依據(jù)。
        信用體系建設(shè)通過完善信用信息收集、評(píng)價(jià)和應(yīng)用機(jī)制,有助于發(fā)現(xiàn)和防范財(cái)務(wù)舞弊行為,是構(gòu)建誠(chéng)信社會(huì)的重要舉措,是有效防范財(cái)務(wù)舞弊的重要手段和根本途徑之一,是促進(jìn)資本市場(chǎng)健康發(fā)展的關(guān)鍵。信用體系建設(shè)有助于提高企業(yè)和個(gè)人等市場(chǎng)參與者的誠(chéng)信意識(shí),營(yíng)造誠(chéng)信社會(huì)氛圍,有助于提高資本市場(chǎng)的透明度和公信力,防范財(cái)務(wù)舞弊等違法行為。
        統(tǒng)籌財(cái)政、證監(jiān)機(jī)構(gòu)、司法、稅務(wù)、海關(guān)、地方政府、銀行等金融體系、高新認(rèn)證、信用評(píng)級(jí)、征信系統(tǒng)等單位的信息,加快推進(jìn)各部門間的信息共享,整合相關(guān)的大數(shù)據(jù)信息,隨著云計(jì)算、大數(shù)據(jù)、區(qū)塊鏈和人工智能等信息技術(shù)的快速發(fā)展,進(jìn)行數(shù)據(jù)資源整合共享和開發(fā)利用,建立基于大數(shù)據(jù)的智能化反舞弊評(píng)估系統(tǒng)、舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng)、財(cái)務(wù)舞弊監(jiān)督平臺(tái)。結(jié)合財(cái)務(wù)舞弊治理的相關(guān)模型,利用人工智能算法,發(fā)現(xiàn)可疑的行為,確定可疑主體并發(fā)出問詢和警告,從而利用科技手段系統(tǒng)性提升財(cái)務(wù)舞弊的識(shí)別能力。由于司法懲處、行政監(jiān)管以及第三方外部注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)都是事后監(jiān)督,建立健全信用體系為事前和事中識(shí)別財(cái)務(wù)舞弊提供了技術(shù)支撐和現(xiàn)實(shí)基礎(chǔ),讓參與財(cái)務(wù)舞弊主體心存敬畏,讓企業(yè)及個(gè)人意識(shí)到一旦財(cái)務(wù)舞弊,就會(huì)付出慘重代價(jià),讓存在信用污點(diǎn)的企業(yè)和個(gè)人無處遁形、寸步難行,達(dá)到震懾潛在財(cái)務(wù)舞弊者的強(qiáng)大效果,遏制企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的發(fā)生和蔓延。
        信用體系建設(shè)對(duì)于維護(hù)全社會(huì)公平正義具有積極作用。一個(gè)健全的信用體系能夠?qū)κ匦耪呓o予激勵(lì),對(duì)失信者實(shí)施懲戒,使誠(chéng)信成為社會(huì)普遍遵循的價(jià)值觀念。如此一來,社會(huì)成員在相互交往中會(huì)更加注重誠(chéng)信,減少欺詐、違約、財(cái)務(wù)舞弊等不誠(chéng)信行為,從而促進(jìn)社會(huì)公平正義的實(shí)現(xiàn)。
        (四)使企業(yè)不想、不能、不敢進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊是降低財(cái)務(wù)舞弊的根本
        防范財(cái)務(wù)舞弊,需要加強(qiáng)內(nèi)部控制建設(shè),優(yōu)化完善企業(yè)治理結(jié)構(gòu),提高財(cái)務(wù)管理水平,對(duì)崗位職責(zé)進(jìn)行明確分工,切實(shí)保證獨(dú)立董事、審計(jì)委員會(huì)的監(jiān)督作用,增強(qiáng)企業(yè)誠(chéng)信文化建設(shè),加強(qiáng)對(duì)高管人員及業(yè)務(wù)、財(cái)務(wù)人員的培訓(xùn)和教育,提高其職業(yè)道德、業(yè)務(wù)素質(zhì)、法律意識(shí)和職業(yè)操守,建立專門的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估部門,強(qiáng)化內(nèi)部審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)管理。
        提高企業(yè)人員法律意識(shí),通過加強(qiáng)職業(yè)道德教育,建立企業(yè)誠(chéng)信文化,讓企業(yè)高管、財(cái)務(wù)、業(yè)務(wù)等全體人員發(fā)自內(nèi)心地感到財(cái)務(wù)舞弊的可恥,面對(duì)利益誘惑時(shí),不愿意參與財(cái)務(wù)舞弊。
        防范財(cái)務(wù)舞弊,內(nèi)部控制占有重要地位,發(fā)揮著重要作用。合理保證財(cái)務(wù)報(bào)告的可靠性是內(nèi)部控制的基本目標(biāo),良好的內(nèi)部控制體系形成監(jiān)督制約,使膽敢財(cái)務(wù)舞弊者無機(jī)可乘,是有效防止、及時(shí)發(fā)現(xiàn)和糾正企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的重要屏障,能夠從源頭對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊行為進(jìn)行遏制。
        加強(qiáng)對(duì)高管人員的監(jiān)督和管理,對(duì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)者進(jìn)行合理激勵(lì),同時(shí)加大懲罰力度,通過法律法規(guī)的建設(shè)、社會(huì)信用體系的建立健全、監(jiān)管力度的不斷加強(qiáng),使企業(yè)及高管人員面對(duì)強(qiáng)大的查處和處罰力度,深刻認(rèn)識(shí)到財(cái)務(wù)舞弊巨大的違法成本,其需要承擔(dān)的刑事民事責(zé)任,和未來在經(jīng)濟(jì)社會(huì)上的寸步難行,都可以讓其改變對(duì)違法成本的預(yù)期,心存敬畏,才能從根源上降低財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
        三、注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是揭示財(cái)務(wù)舞弊的重要組成力量
        作為獨(dú)立的第三方機(jī)構(gòu),注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)是資本市場(chǎng)的重要參與方,是促進(jìn)經(jīng)濟(jì)健康發(fā)展不可或缺的力量。保障其可持續(xù)發(fā)展,有利于發(fā)揮其規(guī)范資本市場(chǎng)秩序、保障公眾利益的重要作用。不僅能夠揭示財(cái)務(wù)舞弊行為,保障資本市場(chǎng)的公正和透明,還能為企業(yè)提供合理化改進(jìn)管理的建議,促進(jìn)企業(yè)健康發(fā)展。
        由于財(cái)務(wù)舞弊可能涉及串通、偽造、故意遺漏、虛假陳述或企業(yè)高管凌駕于內(nèi)部控制之上,注冊(cè)會(huì)計(jì)師未能發(fā)現(xiàn)由于舞弊導(dǎo)致的重大錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn),遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于未能發(fā)現(xiàn)由于錯(cuò)誤導(dǎo)致重大錯(cuò)報(bào)的風(fēng)險(xiǎn)。
        財(cái)務(wù)舞弊事件頻發(fā)對(duì)會(huì)計(jì)師行業(yè)產(chǎn)生了深遠(yuǎn)的影響。一方面,會(huì)計(jì)師的聲譽(yù)和形象受到嚴(yán)重?fù)p害,導(dǎo)致社會(huì)對(duì)會(huì)計(jì)師信任度下降;另一方面,監(jiān)管政策日趨嚴(yán)格,會(huì)計(jì)師面臨更高的執(zhí)業(yè)風(fēng)險(xiǎn)。此外,財(cái)務(wù)舞弊事件還會(huì)導(dǎo)致會(huì)計(jì)師事務(wù)所業(yè)務(wù)減少、收入下降,甚至引發(fā)行業(yè)整體危機(jī)。
        但目前在法律法規(guī)、社會(huì)信用體系建設(shè)等尚未完善,由于違法成本過低導(dǎo)致不斷涌現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊的情況下,相關(guān)責(zé)任往往被社會(huì)輿論推到負(fù)有“看門人”責(zé)任的會(huì)計(jì)師行業(yè)。但是,不論是從審計(jì)的固有局限性、審計(jì)程序、審計(jì)方法、審計(jì)范圍、審計(jì)權(quán)限、審計(jì)手段的限制和制約,還是審計(jì)委托關(guān)系的不獨(dú)立性和審計(jì)收費(fèi)局限等眾多方面,會(huì)計(jì)師都難以獨(dú)立承擔(dān)如此巨大的責(zé)任。尤其是在懷疑企業(yè)進(jìn)行財(cái)務(wù)舞弊時(shí),實(shí)務(wù)工作中,會(huì)計(jì)師執(zhí)行的很多針對(duì)財(cái)務(wù)舞弊識(shí)別的非常規(guī)審計(jì)程序都需要相關(guān)單位的配合,然而相關(guān)單位通常因?yàn)樵摮绦虿⒉皇艿椒杉s束而拒絕配合,使得會(huì)計(jì)師無法實(shí)施相關(guān)審計(jì)程序,這給實(shí)務(wù)工作造成了嚴(yán)重障礙。加之企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊日益呈現(xiàn)內(nèi)外勾結(jié)和舞弊鏈條閉環(huán)的趨勢(shì),更是給會(huì)計(jì)師執(zhí)行程序調(diào)查取證增加了難度。因會(huì)計(jì)師手段、權(quán)限固有的限制,沒有政府機(jī)關(guān)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)的執(zhí)法權(quán)和調(diào)查權(quán),很難進(jìn)一步核查至銀行上下游資金流水、企業(yè)上下游客戶、供應(yīng)商的配合調(diào)查等,導(dǎo)致無法取得確切的審計(jì)證據(jù)證明企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊,導(dǎo)致會(huì)計(jì)師審計(jì)往往不能及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊行為。
        惡意的財(cái)務(wù)舞弊,往往并不能第一時(shí)間被會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn),一般需要運(yùn)行一段時(shí)間,在其自身資金流出現(xiàn)異常,或持續(xù)向體外輸送資金,企業(yè)真實(shí)業(yè)務(wù)出現(xiàn)嚴(yán)重下滑等情況下,才逐漸暴露。但由于目前的法律法規(guī)和強(qiáng)監(jiān)管環(huán)境下,往往是根據(jù)結(jié)果倒查會(huì)計(jì)師的審計(jì)程序,追究審計(jì)責(zé)任,這就造成會(huì)計(jì)師在后期即使發(fā)現(xiàn)了財(cái)務(wù)舞弊,但由于此時(shí)揭露企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊,也將同樣受到嚴(yán)厲的處罰,因此,有些時(shí)候,會(huì)計(jì)師寄希望財(cái)務(wù)舞弊者的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能夠逐步好轉(zhuǎn),將以前年度問題及時(shí)解決,想以時(shí)間換空間,逐步消化歷史問題,這可能是導(dǎo)致有些監(jiān)管機(jī)構(gòu)和輿論認(rèn)為會(huì)計(jì)師配合企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的原因。
        目前,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)發(fā)展面臨生死攸關(guān)的挑戰(zhàn)。對(duì)于整個(gè)社會(huì)輿論的期盼、監(jiān)管機(jī)構(gòu)的要求,會(huì)計(jì)師行業(yè)要想在及時(shí)發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊方面起到重要作用,急需在整個(gè)社會(huì)、政府監(jiān)管部門等大力支持下,從外部環(huán)境和會(huì)計(jì)師行業(yè)自身內(nèi)部做強(qiáng)兩方面入手解決當(dāng)下面臨的難題。
        (一)從外部環(huán)境來看,尚亟須解決如下難題:
        1、如何徹底解決審計(jì)獨(dú)立性問題 
        獨(dú)立性是會(huì)計(jì)師事務(wù)所確保審計(jì)質(zhì)量的基石。但目前,委托方和被審計(jì)單位可能是同一家,審計(jì)費(fèi)用是會(huì)計(jì)師直接向被審計(jì)單位收取,意味著會(huì)出現(xiàn)“自己出錢審自己”的情況。而審計(jì)委托與受托關(guān)系,是由被審計(jì)單位決定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的選聘和審計(jì)費(fèi)用的高低,使得會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審計(jì)單位間存在著利益制約關(guān)系。
        會(huì)計(jì)師審計(jì)在執(zhí)行審計(jì)程序、收集審計(jì)證據(jù)、發(fā)表審計(jì)意見時(shí),不得不面對(duì)成本效益問題,對(duì)發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)、內(nèi)控方面問題要求公司整改、解決,被審計(jì)單位則通常認(rèn)為會(huì)計(jì)師在給企業(yè)制造麻煩、增加工作量、加大企業(yè)成本費(fèi)用,而另一方面會(huì)計(jì)師又要向被審計(jì)單位收取費(fèi)用。因此,目前的委托關(guān)系存在天然的不獨(dú)立情況。
        注冊(cè)會(huì)計(jì)師必須遵守職業(yè)道德,做到誠(chéng)實(shí)、正直、客觀、公平公正,對(duì)投資者、債權(quán)人、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、社會(huì)公眾負(fù)責(zé),揭示企業(yè)各種不規(guī)范行為。另一方面,會(huì)計(jì)師事務(wù)所自負(fù)盈虧,要想生存和發(fā)展只能靠自己。在激烈的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境下,會(huì)計(jì)師發(fā)現(xiàn)企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊或重大會(huì)計(jì)差錯(cuò),而被審計(jì)單位基于各方面利益因素不予調(diào)整或如實(shí)披露,會(huì)計(jì)師發(fā)表審計(jì)意見時(shí)就會(huì)有所顧忌,考慮相關(guān)得失。如果堅(jiān)持原則,恪守職業(yè)道德,堅(jiān)持調(diào)整、披露或出具非標(biāo)意見審計(jì)報(bào)告,下一步往往會(huì)被解聘。因此,一些會(huì)計(jì)師會(huì)答應(yīng)被審計(jì)單位的不合理要求。長(zhǎng)此以往,可能會(huì)有更多的會(huì)計(jì)師為了生存而放棄職業(yè)道德,而仍堅(jiān)守職業(yè)道德的會(huì)計(jì)師在審計(jì)業(yè)務(wù)上將會(huì)受到嚴(yán)重的打擊和排擠,就給財(cái)務(wù)舞弊提供了機(jī)會(huì)。
        目前已有專家建議嘗試改變審計(jì)委托制度,以減少會(huì)計(jì)師審計(jì)受到被審計(jì)單位的干擾和威脅。比如:由被審計(jì)單位統(tǒng)一給財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委等監(jiān)督機(jī)構(gòu)按一定標(biāo)準(zhǔn)繳納審計(jì)費(fèi)用,由監(jiān)督機(jī)構(gòu)聘請(qǐng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所,隔斷審計(jì)單位和被審計(jì)單位雙方之間的利益關(guān)系,從而保證審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性;由真正獨(dú)立的獨(dú)立董事組成審計(jì)委員會(huì)負(fù)責(zé)外部審計(jì)機(jī)構(gòu)的選聘和委托工作,有助于提高審計(jì)機(jī)構(gòu)的獨(dú)立性,避免與被審計(jì)單位存在利益關(guān)系,以確保審計(jì)結(jié)果的客觀性和公正性;在會(huì)計(jì)師事務(wù)所和被審計(jì)單位之外增加第三方機(jī)構(gòu),被審計(jì)單位在審計(jì)工作開始前把審計(jì)費(fèi)用交由第三方保管,實(shí)際工作完成后將審計(jì)費(fèi)用支付給會(huì)計(jì)師事務(wù)所,使會(huì)計(jì)師事務(wù)所在財(cái)務(wù)上擺脫被審計(jì)單位的影響。
        2、如何明確相關(guān)方配合審計(jì)調(diào)查,和擴(kuò)大會(huì)計(jì)師審計(jì)權(quán)限、范圍問題
        目前一些輿論導(dǎo)向認(rèn)為會(huì)計(jì)師配合企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊,但實(shí)際情況并非如此。不可否認(rèn),有個(gè)別害群之馬為了貪圖除正常審計(jì)費(fèi)用之外的個(gè)人利益,或懷有無知者無畏的僥幸心理,參與財(cái)務(wù)舞弊。但在目前市場(chǎng)環(huán)境下,財(cái)務(wù)舞弊者由于預(yù)期收益遠(yuǎn)大于違法成本,才是造成財(cái)務(wù)舞弊屢禁不止、愈演愈烈的根本原因。而作為第三方審計(jì)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師,在目前強(qiáng)監(jiān)管的法治環(huán)境下,同樣需要考慮收益成本原則,絕大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所絕不會(huì)因?yàn)橐稽c(diǎn)點(diǎn)審計(jì)費(fèi)用,冒著整個(gè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所被處罰,甚至直接倒閉的危險(xiǎn),協(xié)助舞弊。簽字會(huì)計(jì)師也不會(huì)為了一點(diǎn)利益,冒一輩子職業(yè)生涯前途盡毀的危險(xiǎn),去配合財(cái)務(wù)舞弊。絕大多數(shù)專業(yè)會(huì)計(jì)師從業(yè)人員都是勤勉努力的,既要受到審計(jì)權(quán)限、審計(jì)范圍的限制制約、資源的約束,又要滿足社會(huì)公眾的期待,不但承受著巨大的工作壓力、工作強(qiáng)度,也需要承受社會(huì)期望落差所帶來的心理壓力和訴訟壓力。
        在目前情況下,不能將財(cái)政、司法、證券監(jiān)管機(jī)構(gòu)、審計(jì)署等執(zhí)法部門專項(xiàng)針對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的調(diào)查與會(huì)計(jì)師常規(guī)財(cái)務(wù)審計(jì)相提并論,執(zhí)法部門擁有執(zhí)法權(quán),可以動(dòng)用各種非常規(guī)手段,調(diào)查成本和時(shí)間、范圍也不受限制。
        為滿足司法機(jī)關(guān)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾對(duì)會(huì)計(jì)師提出的愈來愈嚴(yán)格的要求,建議通過修法或釋法的方式,明確企業(yè)關(guān)聯(lián)方、客戶、供應(yīng)商和銀行等金融機(jī)構(gòu)等相關(guān)單位和機(jī)構(gòu)配合審計(jì)調(diào)查的義務(wù)和法律責(zé)任,從而擴(kuò)大會(huì)計(jì)師的審計(jì)權(quán)限,延伸會(huì)計(jì)師的調(diào)查取證權(quán)利和審計(jì)范圍,避免會(huì)計(jì)師心有余而力不足的尷尬與無奈。
        當(dāng)然也需要政府部門、監(jiān)管機(jī)構(gòu)、行業(yè)協(xié)會(huì)制定行之有效的市場(chǎng)規(guī)則,加大懲罰力度,堅(jiān)決清退會(huì)計(jì)師行業(yè)的害群之馬。
        3、如何厘清和認(rèn)定會(huì)計(jì)師的法律責(zé)任
        目前,在完善投資者保護(hù)制度、壓實(shí)中介機(jī)構(gòu)責(zé)任、從嚴(yán)從重查處虛假陳述的背景下,資本市場(chǎng)法治化進(jìn)程加快,相關(guān)訴訟前置程序取消,針對(duì)企業(yè)及會(huì)計(jì)師事務(wù)所的民事訴訟案件數(shù)量驟增。據(jù)不完全統(tǒng)計(jì),在最近公開可查的25個(gè)相關(guān)民事訴訟案例中,僅有3例認(rèn)定會(huì)計(jì)師事務(wù)所無責(zé)任,7例承擔(dān)100%連帶責(zé)任,最高賠償金額高達(dá)24.5億元,遠(yuǎn)遠(yuǎn)超出注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)可承受的范圍。
        但在新證券法、公司法、虛假陳述司法解釋施行以來,尚無判決認(rèn)定配合財(cái)務(wù)舞弊的企業(yè)供應(yīng)商、客戶以及銀行等金融機(jī)構(gòu)承擔(dān)賠償責(zé)任,也沒有判決以企業(yè)供應(yīng)商、客戶及銀行等金融機(jī)構(gòu)配合財(cái)務(wù)舞弊為由免除會(huì)計(jì)師事務(wù)所賠償責(zé)任。
        會(huì)計(jì)師行業(yè)目前已愈來愈難以承擔(dān)相關(guān)法律、民事責(zé)任。為了整個(gè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存及可持續(xù)發(fā)展,會(huì)計(jì)師事務(wù)所都不得不把有效應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊作為第一要?jiǎng)?wù),但會(huì)計(jì)師審計(jì)提供的只是專家意見,不是保險(xiǎn),具有固有的局限性,只能合理保證能夠發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表重大錯(cuò)報(bào),不應(yīng)簡(jiǎn)單地根據(jù)財(cái)務(wù)報(bào)表存在重大錯(cuò)報(bào),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)意見不當(dāng),就直接認(rèn)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師未勤勉盡責(zé),繼而承擔(dān)不該承擔(dān)的責(zé)任。
        任何一項(xiàng)制度安排,均受成本效益原則的約束,會(huì)計(jì)師審計(jì)也不例外,審計(jì)成本不能超過其帶來的效益,其需要在合理的時(shí)間和成本約束下完成,但審計(jì)費(fèi)用、社會(huì)資源是有限的,在審計(jì)過程中,可能需要運(yùn)用抽樣方法,就存在樣本不能代表總體的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí),注冊(cè)會(huì)計(jì)師的審計(jì)手段是有限的,注冊(cè)會(huì)計(jì)師沒有被賦予司法機(jī)關(guān)和國(guó)家審計(jì)機(jī)關(guān)、財(cái)政、監(jiān)管部門等具有的強(qiáng)制手段。因此,要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師處理所有可能存在的信息是不切實(shí)際的,在審計(jì)過程中要求注冊(cè)會(huì)計(jì)師窮盡考慮被審計(jì)單位舞弊的所有可能性也是不現(xiàn)實(shí)的。
        正因?yàn)槿绱?,審?jì)報(bào)告是注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)判斷意見,而不是絕對(duì)保證財(cái)務(wù)報(bào)表不存在任何重大錯(cuò)報(bào)。當(dāng)出現(xiàn)財(cái)務(wù)報(bào)表舞弊案例時(shí),作為注冊(cè)會(huì)計(jì)師已經(jīng)履行恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,能夠證明其勤勉盡責(zé),沒有過錯(cuò),作為司法機(jī)關(guān)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾不應(yīng)該先入為主判定注冊(cè)會(huì)計(jì)師有過錯(cuò)。
        財(cái)務(wù)舞弊在揭露相關(guān)舞弊細(xì)節(jié)后,往往看起來是明擺著的事實(shí)。但這已經(jīng)是后見之明、事后諸葛了。注冊(cè)會(huì)計(jì)師在審計(jì)時(shí),依據(jù)的只能是當(dāng)時(shí)所掌握的或應(yīng)掌握的信息,在判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師的責(zé)任時(shí),也應(yīng)當(dāng)基于注冊(cè)會(huì)計(jì)師當(dāng)時(shí)所掌握或應(yīng)當(dāng)掌握的信息。在司法裁決和行政處罰時(shí),因?yàn)槲璞装讣呀?jīng)揭露,容易從后來掌握的全部信息來判斷注冊(cè)會(huì)計(jì)師當(dāng)時(shí)的決策,這一傾向應(yīng)當(dāng)盡力避免。
        會(huì)計(jì)審計(jì)工作專業(yè)性強(qiáng),在認(rèn)定注冊(cè)會(huì)計(jì)師過錯(cuò)時(shí),應(yīng)當(dāng)尊重職業(yè)判斷,落實(shí)過責(zé)相當(dāng)基本原則。一方面要聽取業(yè)內(nèi)專家論證意見,專家意見應(yīng)充分考慮注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)的局限性,明確區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任,合理確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所的過錯(cuò)和責(zé)任,穩(wěn)定大眾對(duì)注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)民事責(zé)任的預(yù)期。另一方面認(rèn)定程序應(yīng)當(dāng)透明到位。同時(shí),在認(rèn)定時(shí),應(yīng)當(dāng)假設(shè)以業(yè)內(nèi)平均水平和經(jīng)驗(yàn)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師在當(dāng)時(shí)情境下如何做出判斷,不應(yīng)以業(yè)內(nèi)最高水平和經(jīng)驗(yàn)的專家的后見之明為標(biāo)桿,合理確定會(huì)計(jì)師事務(wù)所在財(cái)務(wù)舞弊案件中的過錯(cuò)。
        對(duì)于會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到行政監(jiān)管措施或者紀(jì)律處分的情形,司法機(jī)關(guān)應(yīng)深入分析會(huì)計(jì)師事務(wù)所受到監(jiān)管措施的事項(xiàng)與企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊之間是否具有關(guān)聯(lián)。如果不存在任何關(guān)聯(lián),會(huì)計(jì)師事務(wù)所不應(yīng)對(duì)企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊承擔(dān)賠償責(zé)任。同時(shí),對(duì)于超出會(huì)計(jì)師事務(wù)所能力范圍,通過實(shí)施正常審計(jì)程序仍無法發(fā)現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊事項(xiàng),也不應(yīng)要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所承擔(dān)責(zé)任。
        要引導(dǎo)落實(shí)追究財(cái)務(wù)舞弊者首惡的理念和要求,從根本上解決財(cái)務(wù)舞弊這種嚴(yán)重?fù)p害資本市場(chǎng)高質(zhì)量發(fā)展的行為,切實(shí)維護(hù)投資者的利益。同時(shí),加大對(duì)配合企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的客戶、供應(yīng)商及銀行等金融機(jī)構(gòu)及個(gè)人的處罰、追責(zé)和賠償,威懾配合財(cái)務(wù)舞弊行為,減少甚至杜絕配合財(cái)務(wù)舞弊行為的發(fā)生。
        不對(duì)財(cái)務(wù)舞弊者及其相關(guān)配合方實(shí)施嚴(yán)厲懲處的情況下,單獨(dú)針對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所適用過于嚴(yán)厲的處罰措施,直接導(dǎo)致企業(yè)、會(huì)計(jì)師成本的增加,不利于會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存和發(fā)展,可能會(huì)直接導(dǎo)致整個(gè)會(huì)計(jì)師行業(yè)萎縮甚至無人愿意從事此項(xiàng)風(fēng)險(xiǎn)高于收益、高工作強(qiáng)度的行業(yè),同時(shí)也傷害了經(jīng)濟(jì)發(fā)展。
        4、如何加強(qiáng)落實(shí)會(huì)計(jì)師職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)管理
        目前,監(jiān)管部門要求壓實(shí)會(huì)計(jì)師事務(wù)所等各方中介機(jī)構(gòu)的責(zé)任。對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所而言,責(zé)任和風(fēng)險(xiǎn)比以前大為提高。如果審計(jì)失敗,不只是聲譽(yù)受損,還可能面臨投資者的索賠,部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所因巨額民事賠償而無法持續(xù)經(jīng)營(yíng)。注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)目前面臨著財(cái)務(wù)舞弊民事訴訟類案件中審理審判機(jī)制不盡合理、承擔(dān)的民事責(zé)任畸高的問題,同時(shí),由于現(xiàn)實(shí)存在的各種問題,原本用于保護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)制度未能實(shí)現(xiàn),保險(xiǎn)公司不愿承保會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)以及存在理賠難等情況,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)無從分擔(dān)。
        職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)是注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)生存和實(shí)現(xiàn)高質(zhì)量發(fā)展不可或缺的保障條件,完善注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)保障制度,對(duì)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存和穩(wěn)定健康發(fā)展意義重大。
        但目前情況是,保險(xiǎn)行業(yè)對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)不夠重視,認(rèn)為規(guī)模小、責(zé)任大,大部分保險(xiǎn)公司不愿意承保會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)。在承保過程中,存在承保方案不公平不合理、保費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)不明確且隨意大幅上漲、惡意拒保的情況。在近年來對(duì)會(huì)計(jì)師事務(wù)所判罰越來越多的情況下,自2023年以來,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)被惡意拒保,對(duì)已經(jīng)發(fā)生的民事賠償案件,保險(xiǎn)公司存在拖延理賠、不愿理賠、拒絕理賠的情形。部分會(huì)計(jì)師事務(wù)所在面臨巨額民事賠償須獲取保費(fèi)時(shí)得不到及時(shí)理賠,已出現(xiàn)破產(chǎn)倒閉的情形。
        建議加強(qiáng)會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)管理。會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)涉及行業(yè)主管部門、保險(xiǎn)監(jiān)管部門、司法機(jī)關(guān),以及保險(xiǎn)公司等承保主體,提高會(huì)計(jì)師事務(wù)所職業(yè)責(zé)任賠償能力,才能促進(jìn)會(huì)計(jì)師事務(wù)所可持續(xù)發(fā)展。
        除了會(huì)計(jì)師事務(wù)所外,企業(yè)“董監(jiān)高”、律師事務(wù)所、評(píng)估機(jī)構(gòu)、證券公司等主體也有通過職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)降低風(fēng)險(xiǎn)的強(qiáng)烈需求,建議設(shè)立專門的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)公司或職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)共保體。由監(jiān)管部門牽頭支持,各大保險(xiǎn)公司、行業(yè)協(xié)會(huì)參與,成立專門的職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn)公司,為包括會(huì)計(jì)師事務(wù)所在內(nèi)的各類主體和個(gè)人提供職業(yè)責(zé)任保險(xiǎn),提高資本市場(chǎng)相關(guān)主體和個(gè)人抗風(fēng)險(xiǎn)的能力,并在一定程度上增加依法賠償投資者損失的能力。
        5、如何規(guī)范更新調(diào)整審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)
        目前官方審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn)為二十多年前制定,而且在實(shí)際執(zhí)行時(shí)往往還需要折扣,企業(yè)為壓縮成本費(fèi)用,也會(huì)有降低支付審計(jì)費(fèi)用的需求。而會(huì)計(jì)師行業(yè)中,也確實(shí)存在少數(shù)無知無畏者的害群之馬,不考慮審計(jì)質(zhì)量、時(shí)間成本,進(jìn)行惡意低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)。按照輪換要求,企業(yè)每一次更換會(huì)計(jì)師事務(wù)所,大多數(shù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所都是以降低審計(jì)收費(fèi)才能獲取業(yè)務(wù)。審計(jì)收費(fèi)停滯不前,甚至下降,在當(dāng)下強(qiáng)監(jiān)管的情況下,會(huì)計(jì)師行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)逐步加大,導(dǎo)致注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)吸引力逐年下降,愈來愈難以吸收和留住高素質(zhì)人才。建議財(cái)政部、證監(jiān)會(huì)、國(guó)資委能夠及時(shí)更新審計(jì)收費(fèi)標(biāo)準(zhǔn),處罰遏制低價(jià)競(jìng)爭(zhēng)行為,以保護(hù)會(huì)計(jì)師行業(yè)的生存及健康發(fā)展。
        (二)會(huì)計(jì)師行業(yè)自身建設(shè)
        面對(duì)愈來愈復(fù)雜的經(jīng)濟(jì)環(huán)境和強(qiáng)監(jiān)管下的風(fēng)險(xiǎn),會(huì)計(jì)師行業(yè)更應(yīng)加強(qiáng)自身建設(shè),建立以風(fēng)險(xiǎn)、質(zhì)量至上的企業(yè)文化,深入貫徹風(fēng)險(xiǎn)質(zhì)量理念,防范以業(yè)務(wù)指標(biāo)、規(guī)模為導(dǎo)向,加強(qiáng)內(nèi)部控制審核,培養(yǎng)全體員工的風(fēng)險(xiǎn)質(zhì)量意識(shí),以此建立相應(yīng)的風(fēng)險(xiǎn)、質(zhì)量管理體系,加強(qiáng)對(duì)被審計(jì)單位的風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估,識(shí)別潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn),確定舞弊風(fēng)險(xiǎn)較高的領(lǐng)域,并制定相應(yīng)的審計(jì)策略,強(qiáng)化審計(jì)程序,提高審計(jì)針對(duì)性和有效性,確保審計(jì)范圍、審計(jì)證據(jù)和審計(jì)意見的全面性和準(zhǔn)確性。面對(duì)財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn),注冊(cè)會(huì)計(jì)師應(yīng)關(guān)注如下問題:
        1、審慎承接業(yè)務(wù)
        業(yè)務(wù)承接時(shí)謹(jǐn)慎嚴(yán)格選擇客戶,對(duì)于新業(yè)務(wù)的承接,應(yīng)當(dāng)全面了解被審計(jì)單位,制定風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制,確定風(fēng)險(xiǎn)等級(jí),綜合考慮專業(yè)勝任、風(fēng)險(xiǎn)程度、收費(fèi)水平、工作負(fù)荷,尤其對(duì)于歷史上存在舞弊的新客戶謹(jǐn)慎承接,判定其治理層、管理層在舞弊事項(xiàng)中扮演的角色和責(zé)任,公司是否已更換實(shí)際控制人和管理層等。
        在審計(jì)實(shí)務(wù)操作中,如果遭遇惡意財(cái)務(wù)舞弊,會(huì)計(jì)師將花費(fèi)無比巨大的精力、時(shí)間和成本,執(zhí)行無休止的額外針對(duì)性審計(jì)程序。而會(huì)計(jì)師受到審計(jì)范圍、審計(jì)手段的局限很難取得確切的審計(jì)證據(jù)證明企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊。
        因此,只有從業(yè)務(wù)承接時(shí),就盡可能遠(yuǎn)離可能出現(xiàn)的財(cái)務(wù)舞弊者,回避風(fēng)險(xiǎn)。 
        2、一體化、國(guó)際化建設(shè)刻不容緩,并重點(diǎn)關(guān)注重組合并和整合風(fēng)險(xiǎn)
        一體化管理不是孤立的一個(gè)管理方法,而是在事務(wù)所文化理念、發(fā)展戰(zhàn)略、治理和組織架構(gòu)、合伙人機(jī)制的基礎(chǔ)上,通過對(duì)事務(wù)所人力資源、財(cái)務(wù)資源、客戶和業(yè)務(wù)資源、知識(shí)資源和技術(shù)資源等五大資源進(jìn)行整合,實(shí)現(xiàn)事務(wù)所總所和分所變成一個(gè)整體的過程。
        一體化管理體系貫穿于會(huì)計(jì)師事務(wù)所管理和服務(wù)的所有政策和程序中,主要體現(xiàn)以下方面:治理和組織結(jié)構(gòu);合伙人的績(jī)效考核機(jī)制;新團(tuán)隊(duì)合并整合;人力資源管理;財(cái)務(wù)資源管理;客戶和業(yè)務(wù)資源管理;質(zhì)量與風(fēng)險(xiǎn)管理;技術(shù)資源和知識(shí)資源管理等。
        加快國(guó)際化建設(shè)及國(guó)際合作,需要加強(qiáng)與國(guó)際審計(jì)機(jī)構(gòu)的合作,共同打擊跨境舞弊行為。
        雖然目前很多會(huì)計(jì)師事務(wù)所聲稱已完成一體化、國(guó)際化建設(shè),但實(shí)際情況,尚差強(qiáng)人意,并沒有從各個(gè)方面真正實(shí)現(xiàn)一體化。
        3、吸收、培養(yǎng)和留住高素質(zhì)人才,加強(qiáng)審計(jì)隊(duì)伍建設(shè)
        目前會(huì)計(jì)師行業(yè)吸引力有所下降,作為以人力為基礎(chǔ)的注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè),首先要從自身找出解決方案,努力提高會(huì)計(jì)師行業(yè)的吸引力。通過改善事務(wù)所分配機(jī)制,提高審計(jì)收費(fèi),遏制惡性競(jìng)爭(zhēng),充分利用審計(jì)軟件、審計(jì)工具、數(shù)字化轉(zhuǎn)型等效率工具,通過提高審計(jì)工作效率等手段,盡最大努力吸收、培養(yǎng)和留住高素質(zhì)人才,使其在防范財(cái)務(wù)舞弊中發(fā)揮積極作用。
        加強(qiáng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊案例的研究和分析,與政府部門、行業(yè)協(xié)會(huì)等建立協(xié)作機(jī)制,共享財(cái)務(wù)舞弊案例和防范經(jīng)驗(yàn),總結(jié)經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn),深入探究審計(jì)失敗的原因,提高預(yù)警能力,并以此加強(qiáng)審計(jì)人員的培訓(xùn)、考核和風(fēng)險(xiǎn)教育,提高知識(shí)儲(chǔ)備和職業(yè)敏感性,提高審計(jì)人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)和職業(yè)道德水平、審計(jì)能力和法律責(zé)任意識(shí),使其時(shí)刻保持大膽懷疑、小心求證的審計(jì)工作態(tài)度,提高審計(jì)工作的有效性。
        4、加快審計(jì)數(shù)字化轉(zhuǎn)型
        把握數(shù)字經(jīng)濟(jì)發(fā)展機(jī)遇,通過利用大數(shù)據(jù)、云計(jì)算、人工智能、數(shù)據(jù)分析等技術(shù)手段,提高財(cái)務(wù)報(bào)表審核的精準(zhǔn)度,對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告、財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)進(jìn)行智能分析,深入挖掘財(cái)務(wù)報(bào)表中的異常數(shù)據(jù)。有條件的事務(wù)所應(yīng)當(dāng)建立并逐漸完善其舞弊風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估系統(tǒng),利用專家經(jīng)驗(yàn)和機(jī)器學(xué)習(xí)的人機(jī)結(jié)合手段逐漸搭建不同行業(yè)、不同領(lǐng)域的舞弊模型,用以作為目前常規(guī)審計(jì)工作的有力補(bǔ)充,發(fā)現(xiàn)問題線索和潛在的舞弊風(fēng)險(xiǎn)。
        5、建立健全內(nèi)部質(zhì)量控制制度
        完善內(nèi)部質(zhì)量管理體系,建立并嚴(yán)格落實(shí)復(fù)核制度、獎(jiǎng)懲機(jī)制,對(duì)審計(jì)過程進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)控,確保會(huì)計(jì)師在執(zhí)行審計(jì)任務(wù)時(shí)能夠嚴(yán)格遵守相關(guān)法律法規(guī)和審計(jì)準(zhǔn)則,質(zhì)控、復(fù)核人員加強(qiáng)對(duì)審計(jì)項(xiàng)目的監(jiān)督,對(duì)發(fā)現(xiàn)的異常情況及時(shí)進(jìn)行調(diào)查和處理。
        從目前的財(cái)務(wù)舞弊發(fā)展趨勢(shì)來看,注冊(cè)會(huì)計(jì)師已不能夠再局限于從財(cái)務(wù)、稅務(wù)等傳統(tǒng)財(cái)務(wù)維度出發(fā),應(yīng)當(dāng)從行業(yè)、業(yè)務(wù)、公司治理、內(nèi)部控制等非財(cái)務(wù)維度探尋和捕捉財(cái)務(wù)舞弊的信號(hào),并進(jìn)行交叉分析與驗(yàn)證。
        有條件的事務(wù)所應(yīng)建立專家?guī)?,例如質(zhì)控專家、反舞弊專家、評(píng)估專家、法律專家等,設(shè)立反舞弊部,同時(shí)充分利用外部專家,并投入足夠人力、物力、財(cái)力,研發(fā)有效的反舞弊工具,提高財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別的能力,以應(yīng)對(duì)復(fù)雜的財(cái)務(wù)舞弊行為。
        四、綜述
        綜上所述,注冊(cè)會(huì)計(jì)師行業(yè)應(yīng)履職盡責(zé),做好風(fēng)險(xiǎn)防范,設(shè)計(jì)和實(shí)施恰當(dāng)?shù)膶徲?jì)程序,充分發(fā)揮職能,采取有效措施應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊,才能確保高質(zhì)量的審計(jì),發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)舞弊,得出合理的審計(jì)結(jié)論。
        不斷變化的外部環(huán)境、日益復(fù)雜的商業(yè)模式以及技術(shù)使用,使財(cái)務(wù)舞弊更添復(fù)雜性,使司法機(jī)構(gòu)、監(jiān)管機(jī)構(gòu)和社會(huì)公眾對(duì)于財(cái)務(wù)報(bào)表信息質(zhì)量,以及注冊(cè)會(huì)計(jì)師所承擔(dān)財(cái)務(wù)舞弊審計(jì)責(zé)任的要求不斷提高,也使得注冊(cè)會(huì)計(jì)師在實(shí)際應(yīng)對(duì)財(cái)務(wù)舞弊風(fēng)險(xiǎn)的過程中,始終面對(duì)層出不窮的新挑戰(zhàn)。但我們也應(yīng)清醒認(rèn)識(shí)到注冊(cè)會(huì)計(jì)師審計(jì)是識(shí)別舞弊的一項(xiàng)重要核查手段,但無論其審計(jì)技能如何全面或資源如何豐富,都不可能單獨(dú)面對(duì)財(cái)務(wù)舞弊的所有問題,也不應(yīng)當(dāng)、不可能是舞弊風(fēng)險(xiǎn)唯一的防火墻。
        各市場(chǎng)參與主體只有各自歸位盡責(zé),承擔(dān)起自身的法律責(zé)任,整個(gè)資本市場(chǎng)的生態(tài)才能實(shí)現(xiàn)良性循環(huán)。這包括國(guó)家制定相關(guān)法律法規(guī)、建立健全社會(huì)信用體系,依靠法治為所有市場(chǎng)參與者保駕護(hù)航;監(jiān)管部門負(fù)起應(yīng)盡的監(jiān)管責(zé)任、加大監(jiān)管力度;企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制,提高人員素質(zhì),承擔(dān)誠(chéng)信責(zé)任,擔(dān)負(fù)起財(cái)務(wù)信息編制和內(nèi)部控制有效運(yùn)行方面的責(zé)任;投資者承擔(dān)“買者自負(fù)”的責(zé)任;注冊(cè)會(huì)計(jì)師提高審計(jì)質(zhì)量,承擔(dān)審計(jì)責(zé)任。
        在責(zé)任界定上,要厘清企業(yè)的財(cái)務(wù)舞弊責(zé)任和中介的把關(guān)責(zé)任,在司法判罰和監(jiān)管處罰上,要嚴(yán)格區(qū)分會(huì)計(jì)責(zé)任和審計(jì)責(zé)任。
        總之,財(cái)務(wù)舞弊是一個(gè)長(zhǎng)期而復(fù)雜的問題,需要企業(yè)、審計(jì)機(jī)構(gòu)和政府等多方面的共同努力來解決。只有充分發(fā)揮政府、市場(chǎng)和社會(huì)的協(xié)同作用,完善法律法規(guī)體系,提高法律法規(guī)的執(zhí)行力度,強(qiáng)化政府監(jiān)管,加強(qiáng)監(jiān)管部門的協(xié)作,構(gòu)建全方位社會(huì)監(jiān)督機(jī)制,積極推進(jìn)信用體系建設(shè),建立大數(shù)據(jù)智能化財(cái)務(wù)舞弊監(jiān)督平臺(tái),推動(dòng)企業(yè)內(nèi)部控制建設(shè),推廣企業(yè)誠(chéng)信文化建設(shè),提高會(huì)計(jì)師審計(jì)質(zhì)量,建立健全財(cái)務(wù)舞弊防范體系,形成多元化、協(xié)同化的財(cái)務(wù)舞弊防范格局,營(yíng)造良好的市場(chǎng)環(huán)境,才能保障企業(yè)健康發(fā)展,維護(hù)資本市場(chǎng)秩序,促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。

本文作者:
梁志剛

信永中和會(huì)計(jì)師事務(wù)所消費(fèi)品與工業(yè)品行業(yè)線審計(jì)合伙人                                        
郵箱:liang_zhigang@shinewing.com